Неотделимые улучшения арендованного имущества: как оформить договор и подтвердить расходы
На примере благоустройства территории складского комплекса
Автор: Семенова Людмила, аудитор, налоговый консультант
Актуально на: 25.10.2026
Проект: «Налоговый гид»
1. Ситуация: организация планирует благоустроить арендованный складской комплекс
Организация арендует складской комплекс и намерена за свой счёт выполнить следующие работы:
отремонтировать существующие асфальтовые проезды и устроить новые;
установить стационарное наружное освещение;
создать газоны и систему автоматического полива.
Арендодатель согласен на проведение работ. Но стороны ещё не определили, кому будут принадлежать созданные объекты, какие затраты арендодатель возместит и что произойдёт с улучшениями после прекращения аренды.
Перед организацией стоят две задачи.
Первая — подтвердить производственный характер расходов. Необходимо показать, что работы выполняются для эксплуатации складского комплекса, а не исключительно для улучшения внешнего вида территории.
Вторая — правильно оформить договор аренды. От его условий зависит, в частности, кто вправе начислять амортизацию по неотделимым улучшениям.
Разберём, как решить эти задачи до начала работ и что делать, если договор аренды уже заключён.
2. Сначала определяем, какие работы выполняются и что будет создано
Для налогового учёта недостаточно указать в договоре, что арендатор выполняет благоустройство территории.
Необходимо установить характер каждой работы.
| Работы |
Что необходимо выяснить |
Возможный налоговый порядок |
| Восстановление существующего асфальта |
Восстанавливаются ли прежние характеристики покрытия |
Расходы на ремонт по ст. 260 НК РФ |
| Устройство нового проезда |
Создаётся самостоятельное сооружение или улучшается участок |
Определяется по результатам технической квалификации |
| Наружное освещение |
Самостоятельная инженерная система или неотделимое улучшение |
Амортизация при выполнении условий НК РФ |
| Газоны |
Есть ли производственная необходимость и ограничения для объектов благоустройства |
Повышенный риск непризнания расходов |
| Автоматический полив |
Можно ли выделить самостоятельное инженерное оборудование |
Отдельная оценка возможности амортизации |
Особенно важно разобраться с асфальтовыми покрытиями.
2.1. Как отличить самостоятельное сооружение от улучшения земельного участка
Предположим, арендатор заасфальтировал часть территории, по которой грузовые автомобили подъезжают к складу.
Можно ли признать созданное покрытие самостоятельным объектом основных средств?
Одного факта асфальтирования недостаточно.
Для определения характера объекта необходимо последовательно проверить следующие обстоятельства.
Первое. Каково назначение созданного объекта?
Если асфальт уложен на участке для удобства движения транспорта, погрузки и складирования, покрытие, как правило, выполняет вспомогательную функцию по отношению к земельному участку.
Если же создана автомобильная дорога как самостоятельное инженерное сооружение с определёнными техническими характеристиками, возможна другая квалификация.
Второе. Что предусмотрено проектной документацией?
Нужно установить, разработан ли проект самостоятельного сооружения или документация предусматривает только устройство покрытия территории.
Имеют значение назначение объекта, его конструктивные элементы, границы, технические характеристики и возможность самостоятельной эксплуатации.
Третье. Может ли объект выполнять самостоятельную функцию?
Например, автомобильная дорога предназначена для движения транспортных средств как самостоятельное сооружение.
Обычное асфальтовое покрытие складской площадки, напротив, может лишь улучшать поверхность участка, необходимую для эксплуатации склада.
Четвёртое. Как объект оформлен технически и юридически?
Проверяются проект, исполнительная документация, технические характеристики, документы о создании и принадлежности объекта.
При необходимости организация получает заключение технического специалиста.
При этом наличие отдельного наименования в смете, инвентарного номера или кадастрового учёта само по себе не определяет налоговую квалификацию имущества.
Вариант А. На территории склада уложили асфальт на площади 2 000 кв. м. Покрытие используется для стоянки грузовиков и погрузочно-разгрузочных операций.
Оно не имеет самостоятельного назначения вне использования земельного участка.
В такой ситуации имеются основания квалифицировать результат работ как улучшение земельного участка, а не самостоятельное сооружение.
Вариант Б. По отдельному проекту построена подъездная автомобильная дорога с предусмотренными проектом конструктивными элементами, характеристиками и самостоятельным транспортным назначением.
В этом случае необходимо рассмотреть возможность признания самостоятельного сооружения. Окончательный вывод зависит от технических документов и прав на созданный объект.
Судебная практика. В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 27.02.2020 № Ф05-679/2020 по делу № А41-107747/2018 суд указал, что асфальтовые и аналогичные покрытия, предназначенные для использования земельного участка, сами по себе не создают самостоятельных объектов недвижимости.
Это важный ориентир для квалификации складских площадок. Однако вопрос признания объекта недвижимостью не тождественен вопросу его амортизации для налога на прибыль.
Что делать бухгалтеру: если характер созданного покрытия неочевиден, необходимо запросить техническое заключение. Самостоятельно определять его только по названию работ в акте подрядчика не следует.
2.2. Почему важно различать земельный участок и арендованное основное средство
Статья 256 НК РФ предусматривает амортизацию капитальных вложений в арендованные основные средства в форме неотделимых улучшений.
При этом земельные участки не подлежат амортизации.
Поэтому при устройстве покрытия непосредственно на арендованном земельном участке нельзя автоматически применять специальные правила амортизации улучшений арендованных основных средств.
Практический вывод: сначала квалифицируем имущество, затем определяем налоговый порядок. Никакая формулировка договора не может заменить эту проверку.
3. Как правильно предусмотреть неотделимые улучшения в договоре аренды
Теперь рассмотрим ситуацию, когда организация действительно планирует капитальные вложения в арендованное основное средство.
Например, она устанавливает стационарную инженерную систему, которая по техническим характеристикам является неотделимым улучшением арендованного сооружения.
Чтобы избежать неопределённости, в договоре аренды необходимо урегулировать четыре вопроса:
Какие работы арендатор вправе выполнять.
За чей счёт они осуществляются.
Возмещает ли арендодатель стоимость улучшений.
Как оформляется передача результатов работ после прекращения аренды.
3.1. Согласие арендодателя
В договоре можно предусмотреть следующее условие:
Арендатор вправе за счёт собственных средств выполнять капитальные вложения в арендованное имущество, включая неотделимые улучшения, при условии предварительного письменного согласования с Арендодателем перечня и технических характеристик соответствующих работ.
